1.1  Bakgrund

Enligt regeringsprogrammet för statsminister Sanna Marins regering utreder regeringen före 2022 möjligheterna att ta ut en skälig skatt på utländska fonders och andra skattefria samfunds vinster från fastighetsinvesteringar.  

Finansministeriet har tillsatt en arbetsgrupp som utreder källskatt på vinstutdelning och en reform av beskattningen av vinster från fastighetsinvesteringar. Arbetsgruppens rapport färdigställdes den 8 juni 2021 (Finansministeriets publikationer 2021:31, på finska).  

Arbetsgruppen ansåg bland annat att  

det med tanke på stärkandet av skatteunderlaget är motiverat att ändra 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen så att den beskattningsrätt som fastställs i skatteavtalen kan utnyttjas i större omfattning än tidigare. Vid bedömningen av ändringen bör man dock beakta konkurrenskraften i förhållande till jämförelseländerna. 

Ändringen av inkomstskattelagen kan eventuellt omfatta även överlåtelser utförda av utländska så kallade fastighetsholdingbolag samt överlåtelser av andelar i kommanditbolag eller specialplaceringsfonder som investerar i fastigheter. Det kan vara befogat att utesluta bolag som är noterade på en fondbörs ur tillämpningsområdet. I fråga om andra juridiska strukturer kan det också vara motiverat att överväga någon slags avgränsning så att situationer som gäller en bred ägarbas inte omfattas av tillämpningsområdet. 

1.2  Beredning

Propositionen har beretts vid finansministeriet. 

Propositionen var på remiss mellan den 3 augusti och den 9 september 2022 och utlåtanden om den begärdes av de viktigaste intressentgrupperna. Beredningsunderlaget till propositionen är offentligt tillgängligt på adressen valtioneuvosto.fi/sv/projekt, identifieringskod VM012:00/2022. 

2.1  Internationell beskattning

2.2  Finlands skatteavtal och vinst vid överlåtelse av fastighet

Finlands skatteavtalspolitik följer till stor del det modellavtal för skatter som godkänts av OECD:s medlemsstater och kommentarerna till avtalet. Utgångspunkten i OECD:s modellavtal OECD (2019), Model Tax Convention on Income and on Capital 2017 (Full Version), OECD Publishing. http://dx.doi.org/10.1787/g2g972ee-en. när det gäller inkomst från fast egendom är att den stat där fastigheten är belägen har beskattningsrätt. 

Enligt artikel 13 i OECD:s modellavtal kan överlåtelsevinst som förvärvats vid överlåtelse av fast egendom beskattas i den stat där den fasta egendomen är belägen. Inkomst från fast egendom är alltid nära ekonomiskt bunden till den stat där egendomen är belägen. Enligt OECD:s modellavtal kan också den stat där fastigheten är belägen få beskattningsrätt när det gäller inkomst som förvärvats vid överlåtelse av aktier i sådana samfund eller andelar i andra sådana enheter som äger fast egendom.  

Artikel 13 stycke 1 i OECD:s modellavtal: 

Gains derived by a resident of a Contracting State from the alienation of immovable property referred to in Article 6 and situated in the other Contracting State may be taxed in that other State. 

Artikel 13 stycke 4 i OECD:s modellavtal: 

Gains derived by a resident of a Contracting State from the alienation of shares or comparable interests, such as interests in a partnership or trust, may be taxed in the other Contracting State if, at any time during the 365 days preceding the alienation, these shares or comparable interests derived more than 50 per cent of their value directly or indirectly from immovable property, as defined in Article 6, situated in that other State. 

I de skatteavtal som Finland ingått avtalas det på flera olika sätt om beskattningsrätten när det gäller inkomst som förvärvats vid överlåtelse av fast egendom. Den stat där en fast egendom är belägen har alltid rätt att beskatta inkomst som förvärvats vid överlåtelse av den fasta egendomen. I allmänhet möjliggör Finlands skatteavtal också beskattning av vinst som förvärvats vid överlåtelse av aktier i finländska bostadsaktiebolag och ömsesidiga fastighetsaktiebolag. Undantag från detta utgör bland annat skatteavtalen med Egypten (FördrS 12/1966) och Japan (FördrS 43/1972) som inte möjliggör beskattning av vinst som förvärvats vid överlåtelse av aktier i bostadsaktiebolag och ömsesidiga fastighetsaktiebolag.  

Ungefär hälften av de skatteavtal som Finland ingått ger beskattningsrätt också när det gäller indirekt överlåtelse av fast egendom. Enligt dessa skatteavtal tillåts den stat där fastigheten är belägen att beskatta en person som är bosatt i den andra avtalsstaten för inkomst av överlåtelse av aktier eller andra andelar i ett bolag, om mer än hälften av bolagets tillgångar utgörs av fast egendom i den andra avtalsstaten. Vinst som förvärvats vid överlåtelse av en fastighet som ägs indirekt kan då beskattas i den stat där fastigheten är belägen. Ett villkor för beskattningsrätt vid överlåtelse av indirekt innehav är ofta att mer än 50 procent av tillgångarna hos bolaget i fråga består av, eller huvudsakligen består av, fast egendom i den andra avtalsstaten. En sådan formulering utvidgar beskattningsrätten till att också gälla aktier, andelar eller andra rättigheter i sådana enheter vars tillgångar omfattar både fast egendom och till exempel aktier i ett bostadsaktiebolag. 

Enligt artikel 13.2 i skatteavtalet mellan de nordiska länderna (FördrS 26/1997) krävs det att bolagets tillgångar (före avdrag för skulder) direkt eller indirekt till mer än 75 procent består av fast egendom som än belägen i en annan avtalsslutande stat. Ett så omfattande krav på ägande är exceptionellt i Finlands skatteavtal. 

2.3  10 § 10 punkten i inkomstskattelagen

Finland kan dock inte alltid i egenskap av den stat där fastigheten är belägen utnyttja den beskattningsrätt som allokerats i ett skatteavtal, eftersom det har ansetts att 10 § i inkomstskattelagen inte möjliggör beskattning av överlåtelse av indirekt innehav av fast egendom. 

I 10 § i inkomstskattelagen konstateras det att ”[i]nkomst som förvärvats i Finland är bland annat”, och efter det följer en förteckning med exempel på inkomster som betraktas som förvärvade i Finland. Det är fråga om en förteckning med exempel och den betraktas inte som uttömmande. I rättslitteraturen har det ansetts att även om förteckningen i 10 § i inkomstskattelagen inte är uttömmande har förteckningen betraktats som uttömmande i fråga om de inkomsttyper som nämns i förteckningen. Grunden till en sådan tolkning har varit beskattningens lagbundenhet, och det har ansetts problematiskt att omfattningen av beskattningen av begränsat skattskyldiga fastställs genom en förteckning med exempel. Lagstiftningen om beskattning bör vara så noggrant avgränsad att de skattskyldiga kan avgöra om en inkomst är skattepliktig, och så att skattemyndigheterna har så lite utrymme som möjligt för prövning från fall till fall. Lagbundenheten talar för att sådana inkomster som inte ingår i exempelförteckningen inte utan starka grunder ska betraktas som inkomster som förvärvats i Finland. 

Enligt 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen betraktas som inkomst som förvärvats i Finland sådan vinst som har uppkommit vid överlåtelse av en fastighet som är belägen här eller av aktier eller andelar i ett finskt bostadsaktiebolag eller annat aktiebolag eller andelslag, av vars samtliga tillgångar mera än 50 procent utgörs av en eller flera fastigheter som är belägna här. 

Högsta förvaltningsdomstolen tog ställning till tolkningen av 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen i sitt beslut (HFD 2013:101). I motiveringen till beslutet konstaterades det bland annat att  

den första meningen i 10 § i inkomstskattelagen visar att inkomst som förvärvats i Finland inte på ett uttömmande sätt definieras i bestämmelsen. Det finns dock en uttrycklig bestämmelse som gäller vinst som har uppkommit vid överlåtelse av en fastighet som är belägen här eller av sådana aktier eller andelar i aktiebolag eller andelslag som avses i bestämmelsen, nämligen 10 punkten i den paragrafen, där överlåtelsevinst som har uppkommit i Finland i fråga om sådan egendom definieras. Enligt högsta förvaltningsdomstolen är det inte motiverat att tolka denna bestämmelse om omfattningen av Finlands beskattningsrätt i vidare bemärkelse än ordalydelsen. Därmed kan bestämmelsen inte tolkas så att ett holdingbolag som är delägare i ett fastighetsbolag på grundval av ett sådant aktieinnehav kan betraktas som ett sådant fastighetsbolag som avses i bestämmelsen. 

Efter högsta förvaltningsdomstolens beslut bör det anses att om mer än 50 procent av ett bolags eller andelslags samtliga tillgångar indirekt utgörs av en eller flera fastigheter som är belägna här, kan vinst som har uppkommit vid överlåtelse av aktierna eller andelarna inte betraktas som inkomst som förvärvats i Finland. Detta utesluter bland annat överlåtelsevinst från aktier i situationer där samtliga tillgångar hos det bolag som emitterat aktierna indirekt utgörs av endast fast egendom som är belägen här, såsom exempelvis aktier i ett annat bolag som äger fastigheter eller i ett bostadsaktiebolag.  

2.4  Beskattning av vinst vid överlåtelse av fastighet

2.5  Projektet för att motverka skattebaserosion och flyttning av vinster (BEPS-projektet)

2.6  Bedömning av nuläget

I rapporten från den arbetsgrupp som utreder källskatt på vinstutdelning och en reform av beskattningen av vinster från fastighetsinvesteringar konstateras det bland annat att det med tanke på stärkandet av skatteunderlaget är motiverat att ändra 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen så att den beskattningsrätt som fastställs i skatteavtalen kan utnyttjas i större omfattning än tidigare.  

Enligt arbetsgruppens uppfattning kan det särskilt i fråga om indirekta investeringsstrukturer för fastigheter uppstå situationer där Finland med stöd av den nationella lagstiftningen inte kan beskatta vinst som uppkommer för utländska investerare vid en överlåtelse, även om beskattningen är tillåten enligt vederbörande skatteavtal som Finland ingått. Sådana situationer kan uppstå i fråga om strukturer med både aktiebolagsform och kommanditbolagsform eller i fråga om fastighetsplaceringar som görs via en specialplaceringsfond.  

I 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen föreskrivs det om Finlands beskattningsrätt vid överlåtelse av fastigheter, och bestämmelsen möjliggör i en gränsöverskridande situation beskattning i Finland förutom av vinst som uppkommit vid överlåtelse av en fastighet som är belägen här även av vinst som uppkommit vid överlåtelse av aktier eller andelar i ett finskt bostadsaktiebolag eller annat aktiebolag eller andelslag, förutsatt att mer än 50 procent av bolagets samtliga tillgångar utgörs av en eller flera fastigheter som är belägna här. Bestämmelsen möjliggör dock inte beskattning av överlåtelsevinst som uppkommit vid försäljning av aktier eller andelar i andra slags samfund eller sammanslutningar som äger fastigheter. Ändå möjliggör ungefär hälften av Finlands skatteavtal beskattning i Finland av inkomst också i sådana situationer där ett finländskt bolags tillgångar utgörs av aktier i ett annat slags bolag som äger fastigheter. I skatteavtalen kan det dock finnas skillnader till exempel i fråga om huruvida bolaget ska vara beläget i den stat där fastigheten är belägen eller inte, huruvida fastighetens ägare också kan vara någon annan än en aktör med bolagsform, såsom en trust eller en sammanslutning, eller huruvida bestämmelserna i avtalet ska tillämpas på noterade bolag.  

Den nationella skattelagstiftningen har i fråga om överlåtelse av fastigheter blivit oförändrad medan skatteavtalen har utvecklats så att de ger den stat där en fastighet är belägen mer omfattande beskattningsrätt än tidigare när det gäller inkomster från fastigheten. För att möjliggöra utövandet av en sådan beskattningsrätt är det befogat att se över den nationella lagstiftningen. 

Syftet med propositionen är att möjliggöra beskattning av överlåtelsevinst som uppkommer vid indirekt överlåtelse av fastigheter i Finland. Den reservation som Finland lämnat mot artikel 9 i konventionen stöder inte målet att utvidga beskattningsrätten i fråga om vinst vid överlåtelse av fastigheter som ägs indirekt. Ett återkallande av reservationen är en följdriktig åtgärd i detta sammanhang. Återkallandet gör det möjligt att utvidga Finlands beskattningsrätt i fråga om de stater med vilka Finland har ingått skatteavtal enligt den gamla modellen. En förutsättning för detta är naturligtvis att den andra avtalsstaten inte har en motsvarande reservation mot konventionen. 

4.1  De viktigaste förslagen

Det föreslås att 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen ändras så att den gäller överlåtelse av en fastighet som avses i 6 § i den lagen. Bestämmelsen gäller således också inkomst som förvärvats vid överlåtelse av en byggnad, konstruktion eller annan inrättning på annans mark, om den tillsammans med besittningsrätten till marken kan överlåtas till tredje man utan att markägaren hörs. Dessutom preciseras det i bestämmelsen att inkomst som förvärvats i Finland också omfattar vinst som uppkommit vid överlåtelse av besittningsrätten till en sådan byggnad, konstruktion eller annan inrättning som avses i 6 § eller av annan besittningsrätt, nyttjanderätt eller rätt till avkastning i fråga om marken.  

Den föreslagna 10 punkten utvidgar inte Finlands beskattningsrätt, men preciserar dess innehåll så att det motsvarar det rättsliga läget. Inkomstskattelagens 10 § tillämpas på begränsat skattskyldiga, som i allmänhet inte känner Finlands lagstiftning och beskattningspraxis särskilt väl. Därför kan det anses motiverat att bestämmelsen preciseras. 

Därtill föreslås det att det till paragrafen fogas en ny 10 a punkt där det föreskrivs om beskattning av vinst som uppkommit vid överlåtelse av sådan indirekt ägd egendom som avses i 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen. Bestämmelsen är som sådan tillämplig på situationer där det inte finns ett skatteavtal och i andra fall utvidgar den Finlands beskattningsrätt i den utsträckning som det avtalats om i skatteavtalen. 

Avsikten är inte att begränsa tillämpningsområdet för denna bestämmelse till att gälla någon viss juridisk form, utan bestämmelsen ska i enlighet med ordalydelserna i skatteavtalen gälla samfund, sammanslutningar och sådana förmögenhetskomplex som förvaltas till förmån för en annan person. Dessa kan från fall till fall avse finländska enheter eller vara enheter i den andra avtalsstaten. I OECD:s modellavtal för skatter avser bolag en juridisk person eller en annan aktör som vid beskattningen behandlas som en juridisk person. På grund av detta omfattar begreppet bolag i skatteavtalen i allmänhet inte bara juridiska personer utan också alla sådana subjekt som i sin hemviststat beskattas som särskilt skattskyldiga. Denna definition kan således, beroende på tolkningen, omfatta till exempel utländska avtalsbaserade placeringsfonder som investerar i fastigheter och som beskattas som samfund i hemviststaten. 

Med förmögenhetskomplex som förvaltas till förmån för en annan person avses i regel en trust eller motsvarande enhet. Uttrycket används i vissa skatteavtal med anglosaxiska länder, vilket innebär att en exaktare tolkning i varje enskilt fall i regel ska grunda sig på lagstiftningen i den andra staten. 

Det föreslås ingen ändring i fråga om ägarandelen av samtliga tillgångar, utan den ska fortfarande vara mer än 50 procent av samfundets, sammanslutningens eller förmögenhetskomplexets samtliga tillgångar. Nytt är att det i punkten uttryckligen nämns att andelen också kan utgöras indirekt av sådan i 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen avsedd egendom som är belägen i Finland. En ägarkedja kan bestå av flera bolag, sammanslutningar eller förmögenhetskomplex. De kan vara inhemska eller utländska. Den uttryckliga avsikten är att det ska betraktas som indirekt överlåtelse av en finländsk fastighet om till exempel aktier i ett utländskt bolag överlåts när över hälften av bolagets samtliga tillgångar utgörs av egendom som är belägen här och som avses i 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen.  

Vid beräkningen av indirekt innehav ska ägarandelarna på olika nivåer multipliceras med varandra. Exempel på beräkning av en indirekt ägarandel: 

Gängse värde på holdingbolaget A:s förmögenhet är 100 000 euro, varav 70 000 euro direkt eller indirekt utgörs av fast egendom som är belägen i Finland. Det utländska bolaget B äger 70 procent av bolag A:s aktier. Bolag B äger varken direkt eller indirekt någon annan fast egendom som är belägen i Finland. När en person säljer aktier som personen äger i bolag B utgörs 49 procent av inkomsterna av försäljningen indirekt av fast egendom som är belägen i Finland, vilket innebär att den föreslagna bestämmelsen inte kan tillämpas. 

Begreppet samtliga tillgångar ingår redan i ordalydelsen i den gällande lagen. Samtliga tillgångar ska anses bestå av sådan i 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen avsedd egendom som är belägen här, om tillgångarna omfattar exempelvis aktier i ett bostadsaktiebolag eller ett ömsesidigt fastighetsaktiebolag. Samtliga tillgångar omfattar också sådana fastigheter, byggnader, konstruktioner och andra inrättningar som avses i 10 § 10 punkten i inkomstskattelagen tillsammans med besittningsrätten, nyttjanderätten eller rätten till avkastning i fråga om dem eller marken. I enlighet med nuvarande praxis värderas tillgångarna till gängse värde, och avsikten är inte att ändra detta. 

Enligt 13 § i lagen om beskattning av begränsat skattskyldig för inkomst (627/1978) beskattas enligt lagen om beskattningsförfarande bl.a. andra än i 3 § nämnda inkomster som omfattas av källskatt. Begränsat skattskyldigas vinst vid överlåtelse av fastigheter som är belägna i Finland beskattas därmed enligt lagen om beskattningsförfarande och således grundar sig beskattningen i princip på den skattedeklaration som den skattskyldige själv lämnat in. 

Aktier som är föremål för handel på en erkänd eller godkänd fondbörs, såsom det benämns i skatteavtalen, ska inte omfattas av tillämpningsområdet för den nya 10 § 10 a punkten i inkomstskattelagen. Det kan inte anses ändamålsenligt att Finlands beskattningsmakt utvidgas till instrument som är föremål för aktiv handel. Dessutom har Skatteförvaltningen inte resurser för att utreda hemviststat och adress i fråga om ett stort antal begränsat skattskyldiga för att kunna debitera skatt. Avgränsningen görs genom en hänvisning till sådana börsnoterade bolag och andra enheter som avses i 33 a § 2 mom. i inkomstskattelagen och genom att dessa utelämnas från tillämpningsområdet. I förslaget ingår också en hänvisning till andra motsvarande enheter, så att det omfattar också andra instrument än aktier som är föremål för handel. Avgränsningen motsvarar således tolkningen av 33 § i inkomstskattelagen. 

Bestämmelsen om en tidsgräns i OECD:s modellavtal för skatter ska tas in i den nya bestämmelsen. När det beräknas huruvida det är fråga om sådan överlåtelse av aktier, andelar eller rättigheter där mer än 50 procent av samfundets, sammanslutningens eller förmögenhetskomplexets samtliga tillgångar direkt eller indirekt utgörs av en fastighet som är belägen här, ska också de 365 dagar som föregår överlåtelsen beaktas.  

I de övriga nordiska länderna möjliggör den nationella lagstiftningen inte beskattning av vinst från överlåtelse av fast egendom som ägs indirekt, även om dessa länders skatteavtal möjliggör det. Bland övriga länder beskattar åtminstone Tyskland och Storbritannien också indirekta överlåtelsevinster från fast egendom. 

Återkallandet av reservationen mot konventionen gör det möjligt att utvidga Finlands beskattningsrätt i fråga om de stater med vilka Finland har ingått skatteavtal enligt den gamla modellen. En förutsättning för detta är naturligtvis att staterna inte har en motsvarande reservation mot konventionen. 

4.2  De huvudsakliga konsekvenserna

Den föreslagna ändringen gör det möjligt att vid indirekta överlåtelser av fastigheter utnyttja den beskattningsrätt som i de nyaste skatteavtalen tilldelats Finland. Ändringens fiskala betydelse blir liten om inte överlåtaren vid försäljningen av till exempel ett köpcentrum råkar vara belägen i en lämplig skatteavtalsstat. Ändringen skulle kunna få mer omfattande inverkan om försäljningsvinst från utländska placeringsfonder kunde beskattas som inkomst som förvärvats i Finland.  

Skatteförvaltningen får inte vid inkomstbeskattningen uppgifter om en ändring av äganderätten när den indirekta ägaren till en fastighet i Finland byts och Finland inte har beskattningsrätt i fråga om inkomsten. Det finns knappt någon statistik att tillgå om begränsat skattskyldigas indirekta ägande av fast egendom. Den föreslagna ändringen gäller inkomst som för närvarande är skattefri och i fråga om vilken mottagaren inte är skyldig att anmäla sina inkomster till Skatteförvaltningen, vilket innebär att det inte finns beskattningsuppgifter om dessa inkomster. Lagändringen utvidgar Finlands beskattningsrätt, men på grund av att uppgifter saknas är det svårt att uppskatta hur mycket skatteinkomsterna kommer att öka. 

Den föreslagna ändringens konsekvenser i fråga om skatteintäkterna har däremot definierats indikativt med hjälp av anmälningar om överlåtelseskatt, utifrån vilka man har försökt kartlägga de överlåtelser av indirekt fast egendom där säljaren har varit begränsat skattskyldig. Uppgifterna om anmälningar om överlåtelseskatt har kunnat användas för uppskattningen först från och med 2020 då uppgifterna om anmälningarna blev tillgängliga i elektronisk form. Försäljningar som omfattas av tillämpningsområdet för den föreslagna ändringen identifierades i anmälningarna om överlåtelseskatt från 2020 och 2021 till ett värde av i genomsnitt ca 34 miljoner euro per år. Om man gör ett grovt antagande att överlåtelsevinsten utgör 30 procent av försäljningspriset, blir mängden beskattningsbar inkomst till följd av ändringen ca 10 miljoner euro per år. Om man dessutom uppskattar att försäljningsvinsterna därefter har ökat med 5 procent per år och det betalas i genomsnitt 25 procent i källskatt på detta belopp, blir effekten av ändringen [statisk] i form av ökade intäkter av källskatten på 2023 års nivå ca 3 miljoner euro per år. 

Det bör dock noteras att den ovan uppskattade effekten på skatteintäkterna innehåller betydande osäkerhetsfaktorer. I det material som gäller överlåtelseskatt saknas uppgifter om transaktioner utförda av fastighetsholdingbolag mellan utländska bolag, vilket kan höja den faktiska skatteinkomsten. Det finns inte heller uppgifter om transaktioner av andelar i kommanditbolag.  

Enligt ett pressmeddelande från KTI Kiinteistötieto Oy den 4 mars 2022 gjordes år 2021 fastighetsförvärv till ett värde av sammanlagt ca 7,0 miljarder euro, vilket var 24 procent mer än 2020 och även 10 procent mer än 2019. KTI statistikförde 2021 ca 340 fastighetsförvärv på över en miljon euro, medan antalet sådana år 2020 var ca 260. Enligt pressmeddelandet köpte utländska professionella investerare fastigheter i Finland till ett värde av sammanlagt ca 3,8 miljarder euro, vilket motsvarar 54 procent av den totala volymen. På motsvarande sätt sålde utländska investerare fastigheter för ca 1,8 miljarder euro. 

Om man i fråga om de utländska investerarnas inkomster från försäljningen av fastigheter gör samma antagande som tidigare användes, dvs. att överlåtelsevinsten utgör 30 procent av försäljningspriset, är beloppet av beskattningsbar inkomst ca 540 miljoner euro per år. Det är svårt att uppskatta hur stor del av detta som utgörs av försäljningsvinster från fastigheter som ägs indirekt. 

Vid bedömningen av konsekvenserna för skatteintäkterna är det viktigt att notera säljarens hemviststat, eftersom det utifrån den bestäms vilket skatteavtal som ska tillämpas på en eventuell överlåtelsevinst och således avgörs om Finland har beskattningsrätt i fråga om inkomsten. Ungefär hälften av Finlands skatteavtal är sådana där beskattningsrätten i fråga om överlåtelser av indirekt ägande tilldelas den stat där fastigheten är belägen. Dessutom bör det beaktas i vilken juridisk form den indirekta investeringen i en finländsk fastighet har gjorts. Till exempel leder skattefriheten för finländska placeringsfonder genom EU-rätten till att Finland i mycket stor utsträckning måste befria utländska placeringsfonder från beskattningen av inkomst som förvärvats här.  

Lagändringen medför administrativa kostnader för Skatteförvaltningen. Den nya skatten förutsätter ändringar i informationssystem och skattedeklarationer samt inom skattekontrollen. Skatteförvaltningen har uppskattat att verkställandet av den föreslagna lagstiftningen medför kostnader av engångsnatur på ca 30 000–60 000 euro för Skatteförvaltningen, på grund av ändringarna i informationssystemen. Till följd av lagändringen krävs dessutom instruktioner till kunder och utbildning av tjänstemän och därtill ökar uppgifterna inom skattekontrollen. Skattekontrollen blir svårare att utföra på grund av att Skatteförvaltningen inte i alla situationer får jämförelseuppgifter eller andra impulser om sådana överlåtelser som omfattas av tillämpningsområdet för den föreslagna 10 § 10 a punkten i inkomstskattelagen. 

5.1  Sverige

Sveriges inkomstskattelag (1999:1229 – IL) delar in skattskyldiga i obegränsat skattskyldiga och begränsat skattskyldiga. I 3 kap. 18 § i inkomstskattelagen finns en förteckning över de inkomster för vilka en begränsat skattskyldig fysisk person ska betala skatt i Sverige. Enligt den är en begränsat skattskyldig fysisk person bland annat skattskyldig i fråga om löpande inkomster som förvärvas genom en fastighet, bostadsfastighet eller bostadsrätt i Sverige eller genom överlåtelse av en sådan egendom eller rätt. Enligt 6 kap. 7–10 a § i inkomstskattelagen är utländska juridiska personer begränsat skattskyldiga, och 11 § innehåller en förteckning över skattepliktiga inkomster. Utländska begränsat skattskyldiga juridiska personer är skattskyldiga bland annat för inkomst som förvärvas vid överlåtelse av nyttjanderätten till en sådan byggnad eller del av en byggnad som hänför sig till näringsverksamhet och som är belägen i Sverige.  

Sverige beskattar inte begränsat skattskyldiga för vinst vid överlåtelse av aktier i ett svenskt bolag, oberoende av vilken egendom bolaget har, om inte egendomen hör till ett begränsat skattskyldigt bolags inkomst från ett fast driftställe i Sverige.  

I Sveriges skatteavtal tillämpas i regel formuleringen i OECD:s modellavtal, vilket innebär att skatteavtalen i allmänhet möjliggör en mer omfattande beskattningsrätt än den nationella lagstiftningen.  

5.2  Norge

I Norge är begränsat skattskyldiga fysiska personer skyldiga att betala skatt bland annat på inkomst från fast egendom som är belägen i Norge samt på vinst som uppkommer vid överlåtelse av sådan egendom. Utländska begränsat skattskyldiga juridiska personer är skattskyldiga bland annat för inkomst av fast egendom som är belägen i Norge. Norge beskattar inte begränsat skattskyldiga för vinst vid överlåtelse av aktier i ett norskt bolag, oberoende av vilken egendom bolaget har, om inte egendomen hör till ett begränsat skattskyldigt bolags inkomst från ett fast driftställe i Norge. 

I Norges skatteavtal tillämpas i regel formuleringen i OECD:s modellavtal, vilket innebär att skatteavtalen i allmänhet möjliggör en mer omfattande beskattningsrätt än den nationella lagstiftningen.  

5.3  Danmark

I Danmark är begränsat skattskyldiga fysiska personer skyldiga att betala skatt bland annat på inkomst från fast egendom som är belägen i Danmark samt på vinst som uppkommer vid överlåtelse av sådan egendom. Utländska begränsat skattskyldiga juridiska personer är skattskyldiga bland annat för inkomst av fast egendom som är belägen i Danmark.  

Danmark beskattar inte begränsat skattskyldiga för vinst vid överlåtelse av aktier i ett danskt bolag, oberoende av vilken egendom bolaget har, om inte egendomen hör till ett begränsat skattskyldigt bolags inkomst från ett fast driftställe i Danmark.  

I Danmarks skatteavtal tillämpas i regel formuleringen i OECD:s modellavtal, vilket innebär att skatteavtalen i allmänhet möjliggör en mer omfattande beskattningsrätt än den nationella lagstiftningen.  

5.4  Storbritannien

I Storbritannien är begränsat skattskyldiga fysiska personer skyldiga att betala skatt bland annat på inkomst från fast egendom som är belägen i Storbritannien samt på vinst som uppkommer vid överlåtelse av sådan egendom. Dessutom är överlåtelsevinst från direkt eller indirekt ägd rätt till fast egendom i Storbritannien (Interest in UK Land) skattepliktig. En förutsättning är att värdet av en tillgångspost såsom en rätt eller förmån i ett företag (till exempel aktie) direkt eller indirekt anses bestå av minst 75 procent fast egendom som är belägen i Storbritannien. Dessutom är en förutsättning att den person som överlåter en tillgång har ett betydande indirekt intresse (substantial indirect interest) i den fasta egendomen i fråga. En person anses ha betydande indirekt intresse i fast egendom som är belägen i Storbritannien, om personen när som helst under de två år som föregår överlåtelsen har haft en investering som utgör 25 procent av ett sådant bolag. 

I princip gäller motsvarande regler också begränsat skattskyldiga bolags inkomster och överlåtelsevinster i fråga om fast egendom som är belägen i Storbritannien. 

I praktiken har Storbritannien med stöd av den nationella lagstiftningen beskattningsrätt i fråga om begränsat skattskyldigas inkomst från fast egendom som är belägen i Storbritannien och i fråga om överlåtelsevinst som uppkommer vid överlåtelse av både indirekt och direkt ägda fastigheter, om den fasta egendomen utgör minst 75 procent av bolagets tillgångar. Ett skatteavtal kan naturligtvis begränsa utövandet av beskattningsrätten.  

5.5  Tyskland

I Tyskland är begränsat skattskyldiga fysiska personer skyldiga att betala skatt bland annat på inkomst från fast egendom som är belägen i Tyskland samt på vinst som uppkommer vid överlåtelse av sådan egendom. Dessutom är vinst vid överlåtelse av aktier i allmänt eller begränsat skattskyldiga bolag skattepliktiga, om 50 procent av aktiernas värde när som helst under de 365 dagar som föregår överlåtelsen direkt eller indirekt utgjorts av fast egendom som är belägen i Tyskland. Samma regel gäller också för aktier som säljs av ett bolag som är begränsat skattskyldigt.  

Tysklands rätt att beskatta inkomst som förvärvats vid ett sådant bolags försäljning begränsas naturligtvis av bestämmelserna i eventuella skatteavtal.  

5.6  Sammanfattning

I de andra nordiska länderna är situationen för närvarande likadan som i Finland. Den nationella lagstiftningen begränsar utövandet av beskattningsrätten enligt skatteavtalen, och varken Sverige, Norge eller Danmark kan beskatta vinst vid överlåtelse av fastigheter som ägs indirekt till exempel via bolag. Till exempel kan avtalsstaterna inte på grund av den nationella lagstiftningen utnyttja den beskattning av indirekt överlåtelse av fastigheter som det nordiska skatteavtalet möjliggör.  

Tyskland och Storbritannien kan i viss utsträckning beskatta sådana överlåtelser.